Смягчающие обстоятельства при налоговом правонарушении

Даже наличие смягчающих обстоятельств не позволит полностью избежать уплаты штрафа за налоговое правонарушение

everythingposs/ Depositphotos.com

При проведении камеральной проверки инспекция выявила налоговое правонарушение, а также доначислила пени и штрафы. Однако были обнаружены и смягчаюшие вину налогоплательщика обстоятельства, принимая во внимание которые проверяющие снизили размер штрафа в 10 раз. Соответствующая информация опубликована на официальном сайте ФНС России.

Напомним, что в соответствии с Налоговым кодексом к смягчающим относят тяжелые личные или семейные обстоятельства, а также ситуации, когда нарушение было совершено под влиянием угрозы или принуждения в силу материальной, личной или иной зависимости (например, наличие тяжелого материального положения). Кроме того, суд или налоговый орган, рассматривающий дело, может признать и иные обстоятельства смягчающими (п. 1 ст. 112 НК РФ), например, совершение правонарушения впервые и незначительность сумм и сроков неперечисления налога (постановление Арбитражного Уральского суда от 9 июня 2018 г. № Ф09-2876/18).

Особенности исчисления сроков исковой давности ищите в материале «Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения» в «Энциклопедии решений. Налоги и взносы» интернет-версии системы ГАРАНТ. Получите бесплатный доступ на 3 дня!

Раньше суды не всегда поддерживали позицию налоговиков. Так, в аналогичном случае Арбитражный суд Уральского округа посчитал требования налоговой об уплате штрафных санкций несоразмерными и уменьшил их до нуля, сославшись на то, что законодательством не установлены максимальные границы снижения штрафов, а только минимальные (п. 3 ст. 114 НК РФ). Однако Верховный Суд Российской Федерации отменил это решение и определил, что штрафные санкции могут быть снижены, но не до нулевого результата (Определение ВС РФ от 5 февраля 2019 г. № 309-КГ 18-14683). Позже апелляционный суд оставил решение ВС РФ без изменений (постановление Восемнадцатого Арбитражного Апелляционного Суда от 15 марта 2019 г. № 18АП-2440/2019).

Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

КОНСУЛЬТАЦИЯ ЮРИСТА


УЗНАЙТЕ, КАК РЕШИТЬ ИМЕННО ВАШУ ПРОБЛЕМУ — ПОЗВОНИТЕ ПРЯМО СЕЙЧАС

8 800 350 84 37

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Однако не все выполняют это требование: кто-то это делает сознательно, в большинстве случаев с целью экономии денежных средств и получения большей прибыли, а кто-то по незнанию законодательства. Тем не менее, в обоих случаях лицу придется претерпеть неблагоприятные последствия, ведь, как известно, незнание закона не освобождает от ответственности.

  • совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
  • совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
  • тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
  • иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Как видно, НК РФ не дает исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность, определяя, что на усмотрение суда могут быть приняты во внимание иные смягчающие обстоятельства. Так, например, в пункте 17 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 марта 2003 г. N 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» сказано, что при рассмотрении заявления налогового органа о взыскании с налогоплательщика штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, суд исходя из конкретных обстоятельств дела на основании статей 112 и 114 НК РФ уменьшил размер штрафа, признав самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации и подачу в налоговый орган заявления о ее дополнении и изменении смягчающим ответственность обстоятельством.

Хотя законодатель прямо указал, что совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств является смягчающим, на практике могут возникнуть вопросы, какие именно обстоятельства можно отнести к таковым. Например, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 октября 2001 г. N 3626/01 к таким обстоятельствам отнесено наличие у ответчика третьей группы инвалидности и то, что он является пенсионером.

В пункте 2 статьи 112 НК РФ предусмотрено всего лишь одно обстоятельство, отягчающее ответственность за налоговое правонарушение, — совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. Других отягчающих обстоятельств судом не может быть признано.

Также отметим, что статья 114 НК РФ не содержит предписаний о порядке назначения наказания при одновременном наличии у налогоплательщика смягчающих и отягчающих налоговую ответственность обстоятельств. Однако в постановлении Федерального Арбитражного Суда Северо-Кавказского округа от 16 апреля 2008 г. N Ф08-1888/2008-680А отмечено, что при наличии одновременно смягчающих и отягчающих ответственность обстоятельств сумма штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза.

Роман Ларионов, юрисконсульт компании «Гарант»

Энциклопедия решений. Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения

Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, перечислены в п. 1 ст. 112 НК РФ. Юридическое значение этих обстоятельств заключается в том, что при их наличии подлежит уменьшению размер налагаемой на лицо налоговой санкции (штрафа) (см. п. 4 ст. 122, п. 3 ст. 114 НК РФ). На размер недоимки по налогам (сборам) и пени такие обстоятельства не влияют.

Смягчающие налоговую ответственность обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций (п. 4 ст. 112 НК РФ). Применение выявленных при рассмотрении дела смягчающих обстоятельств является обязанностью налогового органа и суда (см. п. 19 постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации», постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 N 3299/10, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.10.2012 N Ф04-4406/12, ФАС Московского округа от 10.10.2012 N Ф05-10895/12).

К числу смягчающих закон относит следующие обстоятельства.

1) Совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств (пп. 1 п. 1 ст. 112 НК РФ).

По своему характеру данное смягчающее обстоятельство применимо лишь в отношении физических лиц (включая индивидуальных предпринимателей). Закон не содержит критериев определения степени тяжести стечения личных и семейных обстоятельств. Поэтому решение этого вопроса зависит от обстоятельств конкретного дела. На практике к тяжелым личным и семейным обстоятельствам относят, например, серьезную болезнь самого налогоплательщика, членов его семьи или родственников, смерть членов семьи или родственников либо необходимость постоянного ухода за ними (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 28.12.2012 N Ф09-12334/12, ФАС Поволжского округа от 16.02.2012 N Ф06-528/12, ФАС Дальневосточного округа от 16.09.2011 N Ф03-3388/11).

2) Совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости (пп. 2 п. 1 ст. 112 НК РФ).

Угроза служит основанием для смягчения ответственности при условии, что она воспринимается лицом как реальная опасность.

Читайте так же:  Валютный контроль тесты с ответами

Принуждение представляет собой физическое воздействие на лицо.

Конкретных форм зависимости, смягчающих ответственность, законодательство не называет.

В качестве примеров материальной зависимости можно привести нахождение налогоплательщика на содержании другого лица, проживание на чужой жилой площади и другие подобные обстоятельства.

Под служебной зависимостью обычно понимается подчиненность или подконтрольность по работе или службе. Иные формы зависимости могут вытекать, например, из договорных отношений с контрагентами, из семейных и других отношений, влияющих на принимаемые лицом решения.

3) Тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности (пп. 2.1 п. 1 ст. 112 НК РФ).

Это основание применяется, в том числе, к лицам, имеющим статус индивидуального предпринимателя. Тяжелое материальное положение является оценочным понятием и устанавливается с учетом обстоятельств конкретного дела.

Содержащийся в п. 1 ст. 112 перечень смягчающих обстоятельств является открытым. Помимо обстоятельств, прямо названных законом в качестве смягчающих (пп. 1 — 2.1 п. 1 ст. 112 НК РФ), суд или налоговый орган, рассматривающий дело, вправе признать таковыми и другие обстоятельства (пп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ). Общего критерия для признания того или иного обстоятельства смягчающим законодательство не устанавливает.

Арбитражная практика к числу смягчающих обстоятельств нередко относит, например:

Совершение налогового правонарушения впервые, отсутствие умысла, тяжелое финансовое положение организации

постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.01.2013 N Ф04-6400/12, ФАС Уральского округа от 28.12.2012 N Ф09-12334/12, ФАС Поволжского округа от 09.08.2012 N Ф06-6454/12, ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.06.2012 N Ф02-2747/12, ФАС Дальневосточного округа от 14.11.2012 N Ф03-5181/12

Тяжелое финансовое положение вследствие сокращения объемов поставок; наличие убытков и дебиторской задолженности; частичное погашение задолженности

постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.03.2011 по делу N А45-10730/2010

Подача уточненных налоговых деклараций и уплата доначисленных сумм налогов

постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 11185/10

Принятие обществом мер к погашению выявленной задолженности по налоговым обязательствам, признание факта правонарушения

постановление ФАС Уральского округа от 25.12.2012 N Ф09-12691/12

Самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации и подача в налоговый орган заявления о ее дополнении и изменении

постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 15.11.2012 N Ф08-6667/12

Однако следует учитывать, что полного единообразия в вопросах признания определенных обстоятельств смягчающими в практике не имеется. Кроме того, их решение зависит от обстоятельств конкретного дела (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 20.11.2012 N Ф04-5304/12, ФАС Волго-Вятского округа от 07.11.2012 N Ф01-4906/12, ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2012 N Ф07-3825/12).

В частности, спорным является вопрос о том, необходимо ли для признания того или иного обстоятельства смягчающим наличие причинно-следственной связи между этим обстоятельством и налоговым правонарушением. В ряде случаев этот вопрос разрешается в утвердительном смысле (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 N Ф07-2510/12). Однако имеется и противоположная точка зрения (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.03.2012 N Ф04-572/12).

Смягчающие обстоятельства должны учитываться и при назначении административного наказания (ч. 2, ч. 3 ст. 4.1, ст. 4.2 КоАП РФ; п. 19 постановления Пленума ВАС РФ от 02.06.2004 N 10).

Как уменьшить налоговые штрафы: что может быть признано смягчающими обстоятельствами для организации

Налоговый кодекс содержит норму, на основании которой штраф, наложенный инспекцией, может быть снижен. Речь идет о смягчающих обстоятельствах. Перечень смягчающих обстоятельств в Налоговом кодексе открыт. То есть инспекция может признать смягчающими едва ли не любые обстоятельства. Давайте разберемся, наличие каких обстоятельств позволяет организации претендовать на уменьшение штрафа.

Вводная информация

В НК РФ прямо названы всего три обстоятельства, которые признаются смягчающими. Это, во-первых, совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств. Во-вторых, совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости. В-третьих — тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения (ст. 112 НК РФ).

Не трудно заметить, что все эти три обстоятельства применимы только к физическим лицам. Поэтому юридическим лицам для уменьшения штрафа приходится ссылаться на обстоятельства, прямо в НК РФ не названные. Давайте посмотрим, в каких случаях организациям удается убедить судей в наличии смягчающих обстоятельств и реально снизить штраф.

Признание вины

Заканчивая наш блиц-обзор обстоятельств, признаваемых судами смягчающими ответственность и позволяющих как минимум наполовину снизить штраф, нельзя не сказать о «царице доказательств» — чистосердечном признании.

В отличие от иных уголовных дел в налоговых правоотношениях признание вины вовсе не приводит к «увеличению срока». Напротив, здесь признание вины может снизить размер штрафа. Это подтверждают постановления ФАС Московского и Западно-Сибирского округов (от 24.05.12 по делу № А41-7815/10 и от 14.04.11 по делу № А67-2612/2010 соответственно). Так что если никаких других обстоятельств, позволяющих уменьшить штраф, не нашлось, стоит попробовать признать нарушение и ходатайствовать о снижении суммы штрафа.

О том, как правильно выстроить линию защиты с учетом смягчающих обстоятельств, какие для этого потребуются доказательства, и какие ошибки часто допускают налогоплательщики на этой стезе, мы расскажем в следующей статье.

Как уменьшить налоговые штрафы: заявляем о наличии смягчающих обстоятельств

В предыдущей статье мы рассказали о том, какие факты налоговики или суд могут признать смягчающими обстоятельствами и в силу этого снизить штраф (см. «Как уменьшить налоговые штрафы: что может быть признано смягчающими обстоятельствами для организации»). А сегодня мы, дадим пять советов о том, как, где и когда следует заявлять о наличии смягчающих обстоятельств и каких распространенных ошибок при этом следует избегать.

Сам себя оштрафовал

Первым назовем обстоятельство, которое признал смягчающим Высший арбитражный суд. В пункте 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.03 № 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации» сказано, что штраф уменьшается как минимум вдвое, если его уплата связана с самостоятельным выявлением нарушения и подачей уточненной декларации.

Судьи указали, что при назначении наказания нельзя не учитывать тот факт, что налогоплательщик сам, без какого-либо принуждения или иного внешнего воздействия, исполнил обязанность по внесению дополнений и изменений в налоговую декларацию в связи с обнаружением в ней неточностей и ошибок. В такой ситуации назначение штрафа в полном размере будет подталкивать налогоплательщиков к замалчиванию нарушений в надежде, что инспекция их не обнаружит.

Это означает, что налогоплательщик, который самостоятельно выявил и исправил ошибки в налоговой декларации, а потом подал в инспекцию уточненную декларацию, может смело заявлять о наличии смягчающих обстоятельств и претендовать на уменьшение суммы штрафа.

Совет первый: заявляйте сразу!

Как правило, о возможности смягчить ответственность налогоплательщики вспоминают уже в суде. Однако Налоговый кодекс не исключает возможность заявить о таких обстоятельствах на стадии досудебного урегулирования спора, то есть подать соответствующее заявление непосредственно в инспекцию. Мало того, в пункте 4 статьи 112 НК РФ прямо сказано, что смягчающие обстоятельства может (и должен!) устанавливать налоговый орган.

Поэтому наш первый совет — если о смягчающих обстоятельствах известно еще до суда, то заявляйте о них в налоговый орган на стадии рассмотрения материалов проверки. Это ни в коей мере не лишит вас возможности в дальнейшем заявить те же самые обстоятельства в качестве смягчающих при судебном рассмотрении спора. Ведь согласно позиции Президиума ВАС РФ, суд в любом случае обязан дать оценку соразмерности суммы штрафа и тяжести совершенного нарушения, а также применить смягчающие обстоятельства, если они были установлены судом (см. постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.10 № 3299/10).

Читайте так же:  Как правильно вести отчетность ип

При этом плюсы раннего заявления о смягчающих обстоятельствах налицо. Так, во-первых, инспекция может прислушаться к вашим доводам и снизить штраф. Если вы согласитесь с размером итоговой санкции, то в суд обращаться не придется, что сэкономит вам и время, и деньги.

Во-вторых, даже если дело дойдет до суда, то суд может, повторно рассмотрев обстоятельства, еще сильнее снизить штраф. Это вытекает все из того же постановления Президиума ВАС РФ от 12.10.10 № 3299/10, где сказано, что суд обязан дать свою оценку смягчающим обстоятельствам, даже если налоговый орган уже частично применил положения статьи 112 НК РФ.

Совет пятый: смягчайте логично

Наконец, последний, пятый совет. Он касается встраивания аргументов о смягчении наказания в общую логику защиты налогоплательщика. Тут нужно помнить, что заявлять о смягчающих обстоятельствах можно (и нужно) только в тех случаях и в отношении только тех нарушений, которые вы не оспариваете. Согласитесь, странно будет выглядеть линия защиты, когда, с одной стороны, организация убеждает суд в том, что она, к примеру, не допустила неуплаты налога, а инспекция неверно истолковала обстоятельства сделки, а с другой — просит учесть смягчающие обстоятельства по штрафу за неуплату налога. То есть либо вы оспариваете само нарушение, либо признаете его и просите смягчить ответственность.

Требование логичности распространяется и на сами обстоятельства, которые вы заявляете в качестве смягчающих. Суду должно быть понятно, почему вы ссылаетесь именно на эти обстоятельства. То есть это должны быть не какие-то абстрактные обстоятельства, а такие, которые либо имеют понятную причинно-следственную связь с нарушением (например, бухгалтер заболел, и опоздали со сдачей отчетности; произошел технический сбой при сдаче отчетности в электронном виде и т.п.), либо характеризуют организацию (совершение правонарушения впервые, незначительность нарушения, самостоятельное выявление нарушения и устранение его последствий и т.п.).

Применение обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств содержится в пункте 1 статьи 112 НК РФ. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения могут быть признаны иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1 и 2 пункта 1 названной статьи.

Анализ судебной практики показывает, что в качестве смягчающих ответственность обстоятельств, помимо указанных в п/п. 1, 2 п. 1 ст. 112 НК РФ могут быть признаны:

1) Тяжелое финансовое положение.

Данное обстоятельство однозначно является смягчающим обстоятельством только в отношении физического лица. Решение о признании данного положения смягчающим ответственность организации обстоятельством принимается исходя из каждого конкретного случая. При этом, указанное обстоятельство смягчающим может быть признано на основании представленных налогоплательщиком соответствующих документов (например, подтверждающих наличие у налогоплательщика неоплаченной дебиторской задолженности, наличие значительной кредиторской задолженности; документов, подтверждающих получение значительных убытков по результатам финансово-хозяйственной деятельности, неисполнение банком инкассовых поручений на списание налогов, предъявленных налоговым органом к счету общества, нахождение организации в процедуре банкротства и др.). Доказательством текущего тяжелого финансового положения являются копии баланса, отчета о прибылях и убытках организации, справки банка об оборотах денежных средств на расчетных счетах организации-нарушителя и выписки с ее расчетных счетов. Доказательством задолженности перед контрагентами или, наоборот, дебиторской задолженности являются акты взаимных сверок;

2) Совершение правонарушения впервые.

3) Признание своей вины в допущенном правонарушении, признание факта совершения ошибки и самостоятельное ее исправление до вынесения решения о привлечении к ответственности.

Данное обстоятельство признается смягчающим при наличии документов, подтверждающих действия налогоплательщика по самостоятельному исправлению ошибки, устранению допущенных нарушений (например, уплата доначисленных налогов, пени, представление уточненной декларации и прочее).

Видео (кликните для воспроизведения).

4) Отсутствие задолженности перед бюджетом по уплате текущих налогов, что можно подтвердить актом совместной сверки расчетов по налогам, подписанным налоговым органом и налогоплательщиком.

Список смягчающих ответственность обстоятельств при совершении налогового правонарушения является открытым и не ограничен только вышеприведенными случаями.

В любом случае наличие смягчающих обстоятельств необходимо подтверждать документально.

Таким образом, ответ на вопрос о том, что является смягчающим обстоятельством, а что нет, целиком и полностью зависит от объективной оценки приводимых налогоплательщиком доказательств. А значит, подготовка этих доказательств не может являться простой формальностью для налогоплательщика, и к ней нужно отнестись со всей тщательностью и серьезностью. Чем тщательнее и серьезнее отнесется налогоплательщик к подготовке ходатайства об учете смягчающих обстоятельств (перечисление конкретных фактов и предъявление доказательств их наличия), тем больше шансов существенно снизить размер штрафа.

Соответствующее ходатайство о применении обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налоговых правонарушений, с приложением документальных доказательств их наличия, необходимо представлять заранее до рассмотрения акта проверки.

Налоговики сообщили, какие обстоятельства помогут снизить штраф

Если налогоплательщик признает факт допущенного им налогового правонарушения, но желает уменьшить размер штрафа, он вправе заявить о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность. При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем в два раза (п. 3 ст. 114 НК РФ). Примерный перечень обстоятельств, которые помогут смягчить санкции, опубликован на сайте Федеральной налоговой службы.

Совет четвертый: проверьте, впервые ли вы совершили нарушение

Четвертый совет касается такого смягчающего обстоятельства как «совершение нарушения впервые». Оно действительно часто принимается во внимание судами. Однако прежде чем заявить такой аргумент, убедитесь, что вы действительно ранее не привлекались к ответственности по данному основанию. И здесь нужно учитывать, что речь должна идти о единичном факте совершения подобного нарушения за все время существования организации.

Дело в том, что правило пункта 3 статьи 112 НК РФ о том, что по прошествии 12 месяцев с момента совершения нарушения налогоплательщик считается не совершавшим нарушений, тут не действует. Дело в том, что это правило корреспондирует с положениями пункта 2 статьи 112 НК РФ о том, что повторное совершение нарушения является отягчающим обстоятельством. Именно для установления этого отягчающего обстоятельства и установлен период в 12 месяцев.

Проще говоря, совершение только одного нарушения за последние 12 месяцев не является отягчающим ответственность обстоятельством. Но именно поэтому оно не может быть и смягчающим.

А вот тот факт, что организация вообще впервые совершила налоговое правонарушение, вполне может смягчить ответственность. Что и подтверждает судебная практика (см. постановления ФАС Дальневосточного округа от 29.11.11 № Ф03-6045/2011 по делу № А73-3632/2011, ФАС Уральского округа от 24.05.11 № Ф09-2819/11-С3).

Совет второй: в суде тоже можно

Второй совет тесно связан с первым. Как уже упоминалось, наиболее распространена ситуация, когда о смягчающих обстоятельствах налогоплательщик заявляет непосредственно в суде. Инспекция в таком случае начинает возражать, указывая, что налогоплательщик не заявлял об этом ранее, а значит, суд не должен принимать его аргументы о смягчении наказания во внимание. Ведь в суде происходит проверка законности и обоснованности решения, вынесенного инспекцией (ч. 4 ст. 200 АПК РФ). А раз при вынесении решения инспекция не имела заявления о смягчающих обстоятельствах, то назначение штрафа без их учета не может быть основанием для отмены решения.

Читайте так же:  Подоходный налог сокращение

В таком случае советуем заранее подготовить контраргументы. Вот они. Согласно подпункту 4 пункта 5 статьи 101 и пункту 7 статьи 101.4 Налогового кодекса руководитель или заместитель руководителя налоговой инспекции при рассмотрении материалов налоговой проверки обязан выявлять обстоятельства, смягчающие ответственность. Поэтому инспекция должна была отразить в своем решении все выявленные смягчающие обстоятельства и учесть их при назначении штрафа без каких-либо заявлений или ходатайств со стороны налогоплательщика. А раз она этого не сделала, то нарушила НК РФ. Именно это и будет проверять суд в рамках процедуры обжалования.

Важная социальная функция бизнеса

Перейдем теперь к более сложным видам смягчающих обстоятельств. Как показывает практика, суды при назначении наказания склонны учитывать социальную функцию бизнеса. Проще говоря, если налогоплательщику удается убедить суд в том, что бизнес, в связи с которым допущено нарушение, важен для государства или общества, то шанс снизить штраф весьма велик.

Так, ФАС Дальневосточного округа счел возможным снизить штраф организации, которая занимается поставками медицинских товаров. Данную деятельность суд признал социально значимой (см. постановление от 18.05.07, 11.05.07 № Ф03-А16/07-2/1558). А ФАС Северо-Кавказского округа принял в качестве смягчающего довод о том, что налогоплательщик оказывает услуги по охране социально-важных объектов округа (см. постановление от 18.05.09 по делу № А32-18366/2007-46/329).

Социальные обязательства, а именно — создание условий для защиты инвалидов и наличие работников-инвалидов в штате организации позволили все тому же ФАС Северо-Кавказского округа значительно (почти на 400 тыс. рублей) снизить штраф организации, которая опоздала с представлением декларации (см. постановление от 19.02.10 по делу № А32-1066/2009-70/18).

Наконец, суды (в том числе и ВАС РФ) признавали смягчающим обстоятельством оказание налогоплательщиком спонсорской и благотворительной помощи (Определение ВАС РФ от 21.09.09 № ВАС-8841/09, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 05.12.11 № Ф03-5826/2011).

Перечень «иных» смягчающих обстоятельств, составленный ФНС

Как видно, перечень, установленный статьей 112 НК РФ, является открытым. Ведь он предусматривает возможность признать «иные обстоятельства». По мнению специалистов ФНС, размер санкций также может быть уменьшен при наличии следующих обстоятельств:

  • незначительная просрочка (перечисление налога или представление декларации, расчета с опозданием на «незначительное» количество дней);
  • признание налогоплательщиком вины, отсутствие задолженности на момент принятия решения, устранение ущерба, самостоятельное выявление и устранение ошибок и т.д.;
  • осуществление налогоплательщиком благотворительной деятельности;
  • социальная направленность деятельности налогоплательщика (налогоплательщик-сельхозпроизводитель; градообразующее предприятие и т.д.)
  • тяжелое финансовое положение организации (ликвидация предприятия; реорганизация налогоплательщика; процедуры банкротства; неведение хозяйственной деятельности);
  • сезонный характер работ и т.д.;
  • тяжелое материальное положение физического лица (пенсионер; отсутствие дохода и т.д.);
  • тяжелое состояние здоровья (инвалидность; тяжелое заболевание; болезнь во время совершения правонарушения и т.д.);
  • совершение правонарушения в силу стечения обстоятельств (личные и семейные обстоятельства и т.д.);
  • несоразмерность деяния тяжести наказания (отсутствие неблагоприятных экономических последствий, ущерба бюджету; добросовестное исполнение налогоплательщиком своих обязанностей; наличие постоянной переплаты; отсутствие умысла на совершение правонарушения и т.д.).

Как сообщить о смягчающих обстоятельствах?

Заявление (ходатайство) о применении обстоятельств, смягчающих ответственность, подается в инспекцию в таком же порядке, как и возражения на акт налоговой проверки. А именно — в течение одного месяца со дня получения акта проверки. К такому заявлению должны быть приложены документы (их копии), подтверждающие наличие смягчающих обстоятельств.

Досадные ошибки

Еще одной разновидностью обстоятельств, которые суды принимают в качестве смягчающих, являются случайные ошибки, допущенные явно без злого умысла. Так, налогоплательщику, который точно в срок подал декларацию, но по ошибке указал в ней неверный код ИФНС, удалось добиться снижения штрафа в ФАС Уральского округа (постановление от 03.08.09 № Ф09-5365/09-С2).

А в другом деле налогоплательщику удалось доказать, что даже реальная ошибка в виде подачи отчетности в другой налоговый орган может быть смягчающим обстоятельством. В результате штраф был снижен в 10 раз — с 250 тыс. рублей до 25 тыс. рублей (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.10.07 № А19-4293/07-44-Ф02-7638/07).

Соразмерность штрафа

Налоговые органы при принятии решения о привлечении к налоговой ответственности в случае установления в ходе проверки обстоятельств совершения налогового правонарушения, которые могут быть расценены как смягчающие, обязаны на основании п. 3 ст. 101 НК РФ отразить их в принимаемом решении. Однако факт неотражения не является препятствием для установления таких обстоятельств судом самостоятельно.

Кроме того, из ст. 112 НК РФ следует, что суду вменено в обязанность при рассмотрении вопроса о привлечении лица к ответственности устанавливать наличие или отсутствие таких обстоятельств.

Как следует из постановления Конституционного Суда РФ от 15.07.1999 № 11-П, санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции РФ требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 05.03.2012 по делу № А66-5375/2011 добавляет, что правом на установление и оценку указанных обстоятельств, в том числе наличия (отсутствия) смягчающих или отягчающих ответственность, наделены суды первой и апелляционной инстанций.

Ликвидация и реорганизация

Следующими в списке обстоятельств, позволяющих уменьшить штраф, назовем реорганизацию и ликвидацию организации. Если налогоплательщику удается доказать, что нарушение допущено именно из-за проводимых ликвидации или реорганизации, суд может признать это смягчающим обстоятельством и уменьшить штраф (см., например, Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.08.07 № А33-16748/06-Ф02-5145/07 и от 16.03.09 № А10-3208/06-Ф02-795/09, а также ФАС Западно-Сибирского округа от 07.06.07 № Ф04-3694/2007(35010-А46-29).

Принимая подобные решения, судьи исходят из того, что при реорганизации (ликвидации) обычные бизнес-процессы в организации разрушаются, происходит смена ответственных лиц, программного обеспечения и т.п. Все это создает объективные предпосылки для совершения правонарушения. Поскольку процесс ликвидации или реорганизации не является чем-то незаконным и прямо прописан в законодательстве, за допущенные в связи с этим нарушения налогового законодательства нельзя карать так же строго, как в обычной ситуации.

Несоразмерность штрафа и нарушения

Смягчающим обстоятельством, помимо незначительности нарушения, может быть и явное несоответствие между штрафом и допущенным нарушением. Например, ФАС Северо-Западного округа счел штраф в 1 000 рублей явно несоответствующим нарушению в виде несвоевременного предоставления декларации, по которой к уплате причиталось 3 тыс. рублей (см. постановление от 14.11.2012 по делу № А26-2076/2012).

А в другом подобном деле тот же ФАС указал, что несоразмерным является штраф в 1 000 рублей за непредставление декларации, по которой к уплате причитается 1 200 рублей. При этом попутно суд отмел довод налогового органа о том, что снизить штраф ниже минимально предусмотренного статьей 119 НК РФ (т.е. той же тысячи рублей) нельзя. По мнению суда, такой подход прямо противоречит положению пункту 3 статьи 114 НК РФ, где сказано, что при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства штраф подлежит уменьшению не менее, чем в два раза. И никакого запрета на применение этой нормы в отношении статьи 119 НК РФ, которая устанавливает штраф за непредставление декларации, нет (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.03.12 по делу № А66-5375/2011).

Читайте так же:  Судебные дела по налоговым спорам

Как может быть уменьшена сумма штрафа

Пленум ВС РФ и Пленум ВАС РФ в совместном постановлении от 11.06.1999 № 41/9 (далее – Постановление № 41/9) отметили, что поскольку в п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Таким образом, сумма штрафа, назначаемого за совершение налогового правонарушения, в случае установления судом хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства может быть снижена в пределах от 50 до 100% размера налоговой санкции. Вместе с тем она не должна быть равна нулю. Дело в том, что назначение судом штрафа в размере 0 руб. 00 коп. фактически будет являться освобождением привлекаемого к налоговой ответственности лица от применения налоговой санкции.

Судебная практика свидетельствует о том, что суды активно пользуются данным правом и при наличии установленных смягчающих обстоятельств снижают размер налоговой ответственности налогоплательщиков в разы.

ФАС Московского округа в постановлении от 04.08.2011 № КА-А40/8428-11 поддержал позицию судов нижестоящих инстанций, частично удовлетворивших требование организации к налоговому органу о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере более 1 млн руб. и уменьшивших указанную сумму до 100 руб. Удовлетворяя заявленные требования в части уменьшения суммы штрафа, судебные инстанции исходили из наличия обстоятельств, смягчающих ответственность заявителя в совершении вменяемого правонарушения.

ФАС Московского округа, руководствуясь положениями абз. 2 п. 19 Постановления № 41/9, отклонил доводы жалобы о чрезмерном уменьшении суммы штрафа.

Согласно постановлению ФАС Центрального округа от 28.03.2012 по делу № А09-5167/2011, разрешая спор о сумме подлежащего взысканию с налогоплательщика штрафа по ст. 119 и 126 НК РФ, суды нижестоящих инстанций, применив положения ст. 112 и 114 НК РФ, уменьшили размер штрафа по вышеназванным статьям, указав на наличие смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств. В частности на то, что организация хозяйственной деятельности во 2 квартале 2010 г. не вела, дохода не имела, частично добровольно оплатила штрафные санкции, правонарушение не повлекло вредных последствий для бюджета.

Причем, по мнению налогового органа, минимальную сумму санкции, установленную ст. 119 НК РФ (1000 руб.), нельзя уменьшить в связи с наличием определенных ст. 112 НК РФ смягчающих обстоятельств, поскольку уменьшение штрафа ниже низшего предела неправомерно. Данная позиция согласуется с письмом ФНС России от 26.11.2010 № ШС-37-7/[email protected]

Однако, по мнению ФАС Центрального округа, ссылка налоговой инспекции на указанное письмо несостоятельна, поскольку налоговое законодательство не содержит запрета на снижение фиксированного минимального размера штрафа.

Комментарий редакции

Отметим, что при наличии смягчающих обстоятельств штраф может быть снижен и более, чем в два раза (в несколько раз). При этом снизить сумму штрафа до нуля рублей не получится (см. «Верховный суд: штраф за несвоевременное перечисление налога не может быть уменьшен до нуля рублей»).

Что смягчает налоговую ответственность

  • Лермонтов Юрий | советник государственной гражданской службы РФ 3 класса

В статье автор с учетом сложившейся правоприменительной практики рассматривает, какие обстоятельства могут быть учтены налоговым органом или судом при применении налоговых санкций как смягчающие налоговую ответственность.

Обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность, перечислены в п. 1 ст. 112 НК РФ. В отличие от оснований, указанных в п. 1 ст. 111 НК РФ (которые исключают налоговую ответственность), они не освобождают от налоговой ответственности полностью, а лишь уменьшают размер назначаемого штрафа.

Пункт 3 ст. 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании НК РФ за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Так, при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, определенным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения. Отметим, что обстоятельства, смягчающие ответственность, устанавливаются судом или налоговым органом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения (п. 4 ст. 112 НК РФ).

Незначительность нарушения

Еще одним аргументом, к которому часто прислушиваются суды, является незначительность либо самого нарушения, либо его последствий. Так, суд вполне может снизить штраф, если обратить его внимание на то, что, например, декларация подана всего на два дня позже установленного срока (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.11.12 № А26-2076/2012). Незначительность просрочки признавали в качестве смягчающего обстоятельства суды и в других округах (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 05.03.12 № А28-7219/2011 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.12 № А74-2935/2011).

Также в качестве аргумента для уменьшения суммы штрафа судами принимается тот факт, что нарушение не нанесло реального ущерба бюджету. Например, если организация не предоставила декларацию вовремя, но при этом по данной декларации должна была быть отражена переплата (постановление ФАС Московского округа от 11.07.11 № КА-А40/6934-11). Или если организация с опозданием подала декларацию, но налоги, указанные в ней, уплатила вовремя и в полном объеме (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 26.08.11 и ФАС Московского округа от 04.08.2011 № КА-А40/8428-11).

Таким образом, у налогоплательщика, который сможет доказать, что допущенное нарушение реального ущерба и негативных последствий для бюджета не имело, есть неплохие шансы на снижение штрафа (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.03.2012 № А28-7219/2011).

Если же ущерб сложно признать незначительным, то уменьшить штраф поможет быстрая ликвидация причиненного ущерба. То есть добровольная уплата начисленной недоимки и пеней (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.2011 № А67-2612/2010 и ФАС Центрального округа от 06.07.2011 № А64-6447/2010).

Общий перечень смягчающих обстоятельств

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ, смягчающими ответственность обстоятельствами признаются:

  1. Совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств.
  2. Совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости.
  3. Тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.
  4. Иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Совет третий: пени не аргумент

Следующие три совета касаются уже непосредственно самих смягчающих обстоятельств. И начнем вот с такого совета — не используйте в качестве смягчающего обстоятельства тот факт, что вам начислены пени, или что пени вами уже полностью уплачены в бюджет. Дело в том, что штраф и пени имеют принципиально разную правовую и экономическую природу. Штраф является наказанием для налогоплательщика за то, что он нарушил ту или иную норму Налогового кодекса. А пени — лишь материальная компенсация потерь, которые понес бюджет из-за того, что в него вовремя не перечислили налог. Более того, в силу прямого указания в НК РФ (п. 2 ст. 75) уплата пеней не освобождает от ответственности за совершение налогового правонарушения, т.е. от штрафа.

Читайте так же:  Бланк нулевая декларация ип усн

Поэтому то обстоятельство, что организация уплатила пени, использовать в качестве смягчающего, что называется, «в лоб», не получится. Но это может быть элементом другого смягчающего обстоятельства, которое охотно признают суды, — принятие мер по устранению последствий нарушения. Под этим суды как раз и понимают уплату недоимки и пеней для скорейшей компенсации потерь бюджета, а также своевременную уплату текущих платежей (см. постановления ФАС Центрального округа от 03.07.12 по делу № А09-8533/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 19.09.12 по делу № А28-11341/2011, ФАС Центрального округа от 06.07.11 № А64-6447/2010).

Открытый список

Что же за обстоятельства могут смягчить ответственность за совершение налогового правонарушения? В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ ими признаются:

  1. совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
  2. совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
  3. тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
  4. иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом могут быть признаны смягчающими ответственность.

По обстоятельствам дела, рассмотренного Президиумом ВАС РФ в постановлении от 12.10.2010 № 3299/10, учреждение, оспаривая правомерность принятого решения о привлечении его к налоговой ответственности, ходатайство о дальнейшем уменьшении штрафа не заявляло, однако обратило внимание суда на фактические обстоятельства (пропуск срока представления декларации на один день) и причину правонарушения (сбой в работе компьютерной сети). Кроме того, как видно из апелляционной жалобы учреждения в вышестоящий налоговый орган (с ходатайством о снижении размера санкции), оно ссылалось на то, что уплата такой суммы штрафа повлечет значительное уменьшение средств, направляемых на научно-исследовательские работы, финансируемые за счет бюджета.

В такой ситуации Президиум ВАС РФ, отметив, что перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим, и что суд вправе признать иные обстоятельства, не указанные в подп. 1, 2, 2.1 ст. 112 НК РФ, в качестве смягчающих ответственность, пришел к выводу о том, что дело подлежит направлению в суд первой инстанции на новое рассмотрение в части определения размера взыскиваемой с учреждения суммы санкции с учетом ст. 112 НК РФ.

Разберем на примерах, какие обстоятельства суды признают смягчающими ответственность налогоплательщиков.

ФАС Московского округа в постановлении от 04.08.2011 № КА-А40/8428-11 отметил, что, оценив и исследовав все представленные в материалы дела доказательства, нижестоящие судебные инстанции сделали правильный вывод о наличии следующих смягчающих вину заявителя обстоятельств:

  • привлечение к налоговой ответственности впервые за весь период осуществления деятельности общества;
  • отсутствие прямого умысла в совершении правонарушения;
  • несоразмерность размера наложенного штрафа последствиям налогового правонарушения, что подтверждается тем обстоятельством, что сумма налоговой санкции составляет порядка 50% от исчисленной к уплате суммы налога по декларации;
  • отсутствие неблагоприятных экономических последствий для бюджета, поскольку уплата исчисленного в налоговой декларации налога была произведена в установленные п. 3 ст. 204 НК РФ сроки в полном объеме;
  • отсутствие существенного и необратимого вреда интересам государства.

В упомянутом выше постановлении ФАС Центрального округа от 28.03.2012 по делу № А09-5167/2011 смягчающими налоговую ответственность были признаны следующие обстоятельства:

  • отсутствие хозяйственной деятельности и дохода;
  • частичная добровольная оплата штрафных санкций;
  • отсутствие вредных последствий правонарушения для бюджета.

Третий арбитражный апелляционный суд в постановлении от 29.12.2011 по делу № А74-2935/2011 (постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2012 по тому же делу оно оставлено без изменения) поддержал позицию суда первой инстанции, посчитавшего незначительным пропуск срока представления налоговой декларации на один день и признавшего данное обстоятельство смягчающим ответственность налогоплательщика, в связи с чем уменьшившего размер штрафа в два раза – до 500 рублей. Аналогичные выводы содержатся в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.02.2012 № А05-11315/2011.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в постановлении от 25.10.2011 № 07АП-8142/11, исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного предприятием правонарушения, учитывая большую социально-экономическую значимость предприятия, направленность деятельности на обеспечение социальных функций – оказание услуг в сфере пассажирских перевозок наземным транспортом, выполнение муниципального (государственного) заказа на осуществление общественных пассажирских перевозок (в том числе малоимущих и средних слоев населения), организационно-правовую форму предприятия – муниципальное казенное предприятие, а также принимая во внимание тяжелое финансовое положение заявителя, что подтверждается бухгалтерским балансом и отчетом о прибылях и убытках, пришел к выводу о возможности снижения размера штрафных санкций в 100 раз, что соответствует требованиям справедливости и соразмерности наказания.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 25.01.2012 № 18АП-13252/2011 обратил внимание, что право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении заявления, и снижение размера ответственности инспекцией не исключает права суда также применить смягчающие обстоятельства. Исследовав и оценив характер и обстоятельства совершенного организацией правонарушения, а именно: оно совершено впервые, у заявителя отсутствует умысел, налогоплательщик юридически не осведомлен и находится в тяжелом материальном положении, суд пришел к обоснованному и объективному выводу о возможности снижения размера штрафных санкций.

В постановлении от 26.09.2011 № 18АП-8904/2011 Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд снизил размер штрафных санкций до 5 тыс. руб. на основании того, что налогоплательщик совершил правонарушение впервые, признал вину и выплатил сумму долга, а также в связи с тяжелым материальным положением организации и наличием у нее заемных обязательств перед третьими лицами.

Таким образом, последняя судебная практика показывает, что смягчающими признаются, например, следующие обстоятельства:

  1. Отсутствие неблагоприятных экономических последствий правонарушения и причиненного государству материального ущерба.
  2. Отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения.
  3. Незначительный характер правонарушения, уплата налога и суммы штрафа.
  4. Организационно-правовая форма налогоплательщика, его финансирование из средств бюджета.
  5. Незначительность допущенной просрочки.
  6. Совершение правонарушения впервые.
  7. Несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения, добровольность уплаты налога в бюджет.
  8. Отсутствие достаточных денежных средств для уплаты налогов и налоговых санкций, отсутствие прибыли, наличие задолженности перед контрагентами, наличие задолженности по заработной плате.
  9. Тяжелое финансовое положение налогоплательщика, наличие заемных обязательств перед третьими лицами.
  10. Ошибки, сбой в работе компьютерной сети.

Видео (кликните для воспроизведения).

Вместе с тем стоит отметить, что в каждом случае суд либо налоговый орган самостоятельно решают вопрос о правомерности смягчения ответственности исходя из конкретных обстоятельств.

Источники

Смягчающие обстоятельства при налоговом правонарушении
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here